La Sección Cuarta del Consejo de Estado emitió un fallo, al resolver una acción de nulidad, que tiene como eje central que no se acepta como soporte de la deducción por pagos de honorarios a miembros de la junta directiva una cuenta de cobro sin cumplir con la totalidad de los requisitos del documento equivalente.

Síntesis del caso: Una fundación médica en la declaración de renta por el año gravable 2006 registró un saldo a favor por $ 3.586.803.000 el cual fue solicitado en devolución y reconocido mediante resolución 24 del 10 de enero de 2008. El 3 de abril del mismo año la División de Fiscalización de la DIAN de Grandes Contribuyentes expidió un auto de apertura por el programa de “post-devoluciones” y en desarrollo del mismo expidió requerimiento especial y luego liquidación oficial de revisión donde rechazó: a) costos por operaciones con personas naturales no inscritas en el régimen común ni en el simplificado por $ 1.441.000; b) gastos por el pago de honorarios a los miembros de juntas directivas al no estar soportados en facturas por $ 503.271.350 y otros gastos operacionales por falta de inscripción en el RUT de personas naturales a quienes efectuó pagos por $ 7.115.381. La demandante señaló que la DIAN negó la expedición de la resolución de facturación a los miembros de la junta directiva de la sociedad, bajo el argumento de que previamente debían inscribirse como responsables del régimen común. La administración al expedir los actos acusados, incurrió en falsa motivación, violación al debido proceso y en causal de nulidad. La administración desconoció la prevalencia de la verdad real sobre la formal, porque no cuestionó la existencia de los honorarios pagados, pues solo se limitó a negar el carácter de gastos deducibles a pesar de haber prestado el servicio, por no expedir la factura correspondiente.

Extracto: “…En ese orden de ideas, en el caso de los pagos a miembros de juntas directivas el documento de soporte para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, es el documento equivalente que, con el lleno de los requisitos exigidos por el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, expida el sujeto que realiza el pago. Por lo mismo, en este caso es irrelevante si los miembros de la junta directiva de la entidad demandada, estaban o no obligados a expedir factura por los pagos recibidos, porque los deberes formales de expedir los documentos equivalentes, con el lleno de los requisitos exigidos por la normativa aplicable y de presentarlos como soporte de costos y deducciones registradas en su declaración tributaria, recaía única y exclusivamente en la misma sociedad contribuyente que realizó los pagos en discusión…Teniendo en cuenta la falta de claridad que ofrece el texto de las cuentas de cobro referidas, en cuanto al sujeto que las expidió, y una vez revisados los antecedentes administrativos del proceso, la Sala advierte que no se puede establecer si esos documentos fueron emitidos por el contribuyente o por los beneficiarios del pago, para efectos de verificar el cumplimiento del artículo 11 del Decreto 1001 de 1997, según el cual, en el pago de honorarios a miembros de juntas directivas, “…constituye documento equivalente a la factura el expedido por quien efectúa el pago”. (Se subraya). Ahora bien, teniendo en cuenta que el Decreto 1001 del 8 de abril de 1997 no puede considerarse al margen de los artículos 771-2 del Estatuto Tributario, 2º del Decreto 3050 del 23 de diciembre de 1997 y 3º del Decreto 522 del 7 de marzo de 2003 referidos con anterioridad, que resultan aplicables al presente caso en el que se discute el rechazo de gastos por la ausencia del soporte legalmente establecido, la Sala advierte que, si se aceptara que las cuentas de cobro fueron expedidas por el contribuyente, esos documentos no cumplen los requisitos del documento equivalente porque carecen de la numeración consecutiva. En efecto, partiendo del supuesto establecido en el artículo 11 del Decreto 1001 de 1997, de que los pagos a miembros de juntas directivas deben constar en documentos equivalentes a la factura, se reitera que tales documentos deben acreditar los requisitos contenidos en los literales b), d), e), y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario, que se refieren al nombre y el NIT de quien presta el servicio, la numeración consecutiva, la fecha de expedición del documento y, el valor de la operación, para que puedan ser tenidos como soportes de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta. En lo que respecta al requisito de la numeración consecutiva, el parágrafo del artículo 771-2 del Estatuto Tributario señaló que, “…bastará que la factura o documento equivalente contenga la correspondiente numeración”, tema sobre el cual, el artículo 2º del Decreto 3050 de 1997 dispuso que esa previsión opera “…sin perjuicio de la obligación para quien expide la factura o documento, de hacerlo con el lleno de los requisitos de numeración consecutiva, preimpresión y autorización previa contemplados en las normas vigentes”. En esas condiciones, al revisar el texto de los documentos con los que la fundación demandante pretendió soportar los gastos en que incurrió en el periodo en discusión, la Sala advierte que no contienen la numeración exigida por la normativa aplicable que permita su correcta evaluación y control y, que por tanto, no reúnen los requisitos exigidos en el mencionado artículo 771-2 del Estatuto Tributario y en las demás disposiciones indicadas.

b. El documento equivalente que sirve como soporte de los pagos por honorarios efectuados a miembros de juntas directivas debe ser expedido por el contribuyente que efectúa el pago.

Extracto: “…Por disposición del artículo 771-2 del Estatuto Tributario, los documentos equivalentes que sirven de soportes de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta deben acreditar los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 ejusdem que, en su orden, corresponden a: - Apellidos y nombre o razón social y NIT del vendedor o de quien presta el servicio; - Llevar un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de facturas de venta; - Fecha de su expedición y, - Valor total de la operación. En el mismo sentido, el artículo 2º del Decreto 3050 de 1997, señaló que “…la factura o documento equivalente deberá reunir como mínimo los requisitos contemplados en el artículo 771-2 del Estatuto Tributario”, y agregó que “Lo dispuesto en el parágrafo del referido artículo, se entiende sin perjuicio de la obligación para quien expide la factura o documento, de hacerlo con el lleno de los requisitos de numeración consecutiva, preimpresión y autorización previa contemplados en las normas vigentes”. Los requisitos aludidos fueron reiterados en el artículo 3º del Decreto 522 de 2003, al señalar que el documento equivalente a la factura, en adquisiciones realizadas por responsables del régimen común a personas naturales no comerciantes o inscritas en el régimen simplificado, podía ser expedido por el adquirente con el lleno de los siguientes requisitos: “a) Apellidos, nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios; b) Apellidos, nombre y NIT de la persona natural beneficiaria del pago o abono; c) Número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva; d) Fecha de la operación; e) Concepto; f) Valor de la operación; g) Discriminación del impuesto asumido por el adquirente en la operación (…)”. El artículo 616-1 del Estatuto Tributario, por su parte, estableció que “Son documentos equivalentes a la factura de venta: El tiquete de máquina registradora, la boleta de ingreso a espectáculos públicos, la factura electrónica y los demás que señale el Gobierno Nacional”. (Se subraya). La anterior disposición, fue reglamentada por el Decreto 1001 de 1997 que, en el artículo 11, se refirió a los pagos por honorarios a miembros de juntas directivas, así: “Artículo 11. Pagos a miembros de juntas directivas. En el pago de honorarios a miembros de las juntas directivas, constituye documento equivalente a la factura el expedido por quien efectúa el pago. Este documento deberá contener como mínimo los siguientes requisitos: a) Razón social y NIT de quien hace el pago; b) Apellidos y nombre e identificación de la persona a quien se hace el pago; c) Fecha; d) Concepto; e) e) Valor”. (Se subraya). De la norma señalada se infiere que el soporte de los pagos que, por concepto de horarios se realicen a miembros de juntas directivas, es el documento equivalente que para el efecto expida el sujeto o la entidad que realiza el pago.

Sentencia de 7 de abril de 2016 Exp. 25000-23-27-000-2011-00317-01 (20.661) M.P. CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ. Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho

* Salvamento de voto de la doctora Martha Teresa Briceño de Valencia.